W relacjach pomiędzy firmami farmaceutycznymi i przedstawicielami zawodu medycznego szczególną uwagę poświęca się działaniom skierowanym na promocję produktów leczniczych. Pomimo wielu regulacji zawartych w przepisach prawa dotyczących dopuszczalnych i zakazanych działań w ramach promocji produktów leczniczych, firmy dodatkowo wprowadzają wewnętrzne procedury czy akty samoograniczające, które doprecyzowują zakres i warunki podejmowanych działań.

Związek Pracodawców Innowacyjnych Firm Farmaceutycznych INFARMA, który zrzesza w Polsce wiele z wiodących firm sektora farmaceutycznego, wystąpił z inicjatywą wprowadzenia samoregulacji — pod nazwą Kodeks Przejrzystości — mającej na celu zwiększenie transparentności współpracy firm z przedstawicielami zawodów medycznych oraz organizacjami ochrony zdrowia.

Co narzuca Kodeks Przejrzystości

Kodeks określa zasady udostępniania informacji na temat świadczeń, jakie firmy sygnatariusze przekazały przedstawicielom zawodów medycznych i organizacjom ochrony zdrowia. Ideą, jaka przyświecała twórcom kodeksu, było udostępnienie opinii publicznej rzeczywistego wymiaru opisanej wyżej współpracy. W rezultacie firmy sygnatariusze będą w tym roku publikowały na swoich stronach internetowych raporty zawierające informacje o przekazanych w 2015 roku świadczeniach. Raporty — pod warunkiem wyrażenia zgody na publikację danych przez otrzymującego — będą zawierały szczegółowe informacje o przekazanych świadczeniach z podziałem na kategorie, z uwzględnieniem (w przypadku osoby fizycznej) m.in. imienia i nazwiska.

Perspektywa publikacji tych danych to dobry powód, aby pogłębić wiedzę o podatkowych skutkach świadczeń otrzymywanych przez lekarza lub farmaceutę. Opublikowanie otrzymanych świadczeń może bowiem budzić niepokój co do prawidłowości prowadzonych rozliczeń podatkowych. Chodzi o to, czy wszystkie świadczenia, które powinny zostać odzwierciedlone w rozliczeniu podatkowym, zostały odpowiednio zakwalifikowane.

Wartości raportowane przez firmy jako przekazane świadczenie rzadko będą pokrywały się z wartościami, które otrzymujący zobowiązany jest zaraportować dla celów podatkowych. W tym artykule, na przykładzie sponsorowania udziału przedstawicieli zawodów medycznych w konferencjach czy kongresach naukowych, prezentujemy wybrane mechanizmy prawa podatkowego, które generują różnice pomiędzy wartością otrzymanego świadczenia a wartością uznawaną za przychód podlegający opodatkowaniu. Na potrzeby tego artykułu przyjęto, iż od osoby, której udział w kongresie jest sponsorowany, nie jest oczekiwane żadne świadczenie zwrotne, np. wygłoszenie wykładu.

Przychody z innych źródeł

W myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT), za przychody z innych źródeł uważa się m.in. nieodpłatne świadczenia. W rezultacie pokrycie przez firmę farmaceutyczną określonych kosztów związanych z uczestnictwem profesjonalisty (takiego jak lekarz czy farmaceuta) w kongresie bądź konferencji naukowej powoduje — zgodnie z ustawą o PIT — powstanie przychodu po stronie profesjonalisty. Według dominującego stanowiska władz skarbowych, pokrycie kosztów oznacza bowiem wymierne i konkretne przysporzenie majątkowe po stronie profesjonalisty, polegające na tym, że w związku ze swoim uczestnictwem w danym wydarzeniu nie musi on ponosić kosztów we własnym zakresie. Tym samym nie uszczupla swojego majątku, co miałoby miejsce w sytuacji, gdyby chciał uczestniczyć w wydarzeniu bez wsparcia firmy (przez co musiałby ponieść takie koszty we własnym zakresie).

Kwalifikacje do zwolnienia z opodatkowania

Wartość świadczenia ustalona na podstawie poniesionych kosztów transportu, noclegu itd. nie oznacza jednak automatycznego jej doliczenia do opodatkowanego przychodu lekarza lub farmaceuty. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia bowiem szereg kategorii dochodów, które podlegają zwolnieniu od tego podatku. Wolne od podatku dochodowego są m.in. diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego ds. pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej. Biorąc pod uwagę powyższe regulacje, w sytuacji, w której:

• występuje z jednej strony podmiot niebędący pracodawcą osoby fizycznej oraz z drugiej strony osoba fizyczna (podatnik) niebędąca pracownikiem tego podmiotu,
• osoba fizyczna niebędąca pracownikiem odbywa podróż,
• osoba fizyczna otrzymuje (uzyskuje) od podmiotu niebędącego pracodawcą diety i inne należności za czas podróży,
• spełnione są warunki określone w art. 21 ust. 13 pkt 1 ustawy o PIT (mówiące o tym, że otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów)wartość otrzymanych diet i innych należności za czas podróży podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych, do limitów wynikających z odpowiednich, odrębnych przepisów.

Jeśli chodzi o rozumienie pojęcia „podróży” dla celów zastosowania zwolnień z ustawy o PIT, to należy wskazać na pogląd konsekwentnie prezentowany w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Zgodnie z nim, zakres zastosowania przepisu dopuszczającego powyższe zwolnienia jest szeroki i obejmuje efektywnie różnorakie podróże osób niebędących pracownikami, niezależnie od tego, czy pomiędzy taką osobą a podmiotem niebędącym pracodawcą istnieje jakikolwiek stosunek prawny, czy też nie. W przypadku finansowania przez spółkę farmaceutyczną udziału profesjonalisty w wydarzeniach, ma zatem miejsce „podróż osoby niebędącej pracownikiem” w rozumieniu przepisów ustawy o PIT.

Uściślenia w sprawie podróży służbowych

Odrębne regulacje wprowadza rozporządzenie ministra pracy i polityki społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. Rozporządzenie zawiera uregulowania odnoszące się zarówno do podróży odbywanych na terenie kraju, jak i poza jego granicami.

Zgodnie z ugruntowaną linią interpretacyjną oraz praktyką stosowania tych regulacji, przepisy rozporządzenia — formalnie odnoszące się do podróży służbowych pracowników oraz do relacji pomiędzy pracownikiem a pracodawcą — powinny być odpowiednio stosowane również do podróży osób niebędących pracownikami. Innymi słowy, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o pracowniku — rozumie się przez to, odpowiednio, również osobę niebędącą pracownikiem. Ilekroć natomiast jest mowa o pracodawcy — rozumie się przez to, odpowiednio, również podmiot finansujący podróż osoby niebędącej pracownikiem.

W sytuacji zatem sponsorowania udziału lekarza lub farmaceuty w kongresie naukowym władze skarbowe pozwalają na zastosowanie zwolnienia z opodatkowania poszczególnych kategorii świadczeń finansowanych przez sponsora w granicach określonych przez przepisy rozporządzenia ministra pracy i polityki społecznej.

Zgodnie z treścią tego rozporządzenia, z tytułu podróży krajowej oraz zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów:

• przejazdów,
• dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
• noclegów,
• innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

W świetle powyższego należy uznać, iż przychód uzyskany przez profesjonalistę w związku z pokryciem przez spółkę farmaceutyczną kosztów związanych z jego uczestnictwem w wydarzeniu powinien być uznany za należności za czas podróży służbowej osoby niebędącej pracownikiem. Jako taki powinien on podlegać, co do zasady, zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na gruncie ustawy o PIT. Zakres powyższego zwolnienia jest ograniczony do wysokości limitu zwolnienia określonego w przepisach rozporządzenia. Na gruncie tych przepisów, wysokość limitu zwolnienia zależy od kategorii (rodzaju) należności związanej z podróżą. Kategorie zostały opisane poniżej.

Kategoria I: zwrot (pokrycie) kosztów przejazdów

Zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia, zwrot kosztów przejazdu przysługuje w wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu, wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi (w tym miejscówkami), z uwzględnieniem posiadanej ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga przysługuje. Powyższe dotyczy jednakowo podróży krajowych i zagranicznych.

W kontekście zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych diet i innych należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem powyższe oznacza, że limit zwolnienia obejmuje całą należność (całą cenę biletu/biletów plus ewentualne opłaty dodatkowe) z tytułu przejazdu/przejazdów (przelotu/przelotów itp.) tej osoby w ramach odbywanej podróży, wynikającą z odpowiedniego dokumentu potwierdzającego cenę biletu oraz ewentualnych opłat dodatkowych.

Ponoszone zatem przez firmę farmaceutyczną koszty (w zakresie, w jakim dotyczyć będą przejazdu profesjonalisty do miejscowości, w której odbywa się wydarzenie) będą zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych do limitu zwolnienia, który obejmuje całą cenę biletu oraz ewentualne opłaty dodatkowe. Dotyczy to jednakowo kosztów (przejazdu) w związku z uczestnictwem profesjonalisty w wydarzeniu odbywających się na terytorium Polski, jak i w wydarzeniu odbywającym się poza jej granicami.

Kategoria II: zwrot (pokrycie) kosztów zakwaterowania/noclegu

Na gruncie przepisów rozporządzenia, w przypadku podróży krajowej za nocleg w obiekcie świadczącym usługi hotelarskie przysługuje pracownikowi zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, jednak nie wyższej za jedną dobę hotelową niż dwudziestokrotność stawki diety. W przypadku podróży poza granicami kraju, za nocleg przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia. W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów za nocleg, stwierdzonych rachunkiem, w wysokości przekraczającej limity, o których mowa powyżej.

W kontekście zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych diet i innych należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem powyższe oznacza, że limit zwolnienia obejmuje całą należność (całą wysokość rachunku hotelowego) z tytułu zakwaterowania/noclegu tej osoby w ramach podróży, wynikającą z odpowiedniego dokumentu potwierdzającego wysokość rachunku hotelowego.

Kategoria III: zwrot (pokrycie) kosztów wyżywienia

Zgodnie z rozporządzeniem, w przypadku podróży krajowych dieta jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i wynosi 30 złotych za dobę podróży. Dieta nie przysługuje, jeżeli pracownikowi zapewniono bezpłatne całodzienne wyżywienie. Dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki oraz przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży.

Dla celów zastosowania zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych diet i innych należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem powyższe oznacza, że limit zwolnienia obejmuje koszty wyżywienia do wysokości wskazanych w rozporządzeniu (w przypadku gdy w ramach noclegu w hotelu zapewnione jest śniadanie, kwota limitu ulega zmniejszeniu). W przypadku gdy koszty wyżywienia pokryte przez firmę farmaceutyczną przekroczą limit zwolnienia, wówczas różnica stanowić będzie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (nie będzie objęta zwolnieniem).

Podsumowanie

Uzyskany przez przedstawiciela zawodu medycznego przychód w związku z pokryciem przez firmę farmaceutyczną kosztów związanych z jego uczestnictwem w takich wydarzeniach, jak kongresy czy konferencje (w zakresie, w jakim dotyczy kosztów przejazdu i przelotu, zakwaterowania oraz wyżywienia) — może korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie przepisów ustawy o PIT do wysokości limitu zwolnienia, wynikającego z odpowiednich przepisów odrębnych, określonego dla każdej kategorii i rodzaju kosztów. Zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych, przewidziane w analizowanych przepisach, może jednak nie obejmować poniesionych przez firmę innych wydatków, w tym kosztów opłat rejestracyjnych, kosztów ubezpieczenia podróżnego profesjonalisty oraz ewentualnych innych kosztów związanych z uczestnictwem w wydarzeniu.

Biorąc pod uwagę opisane wyżej przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że nie wszystkie kategorie otrzymanych świadczeń, które będą publikowane w raportach wynikających z Kodeksu Przejrzystości, będą stanowiły podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Pomimo ewentualnej wartości dodanej dla przedstawiciela zawodu medycznego w związku z otrzymanymi świadczeniami, przepisy prawa podatkowego dopuszczają bowiem opodatkowanie tylko części z nich.

Opisane w artykule świadczenia to tylko przykład z bardzo szerokiej gamy możliwości wspierania relacji przedstawiciel zawodu medycznego — firma farmaceutyczna. Jednak przykład ten dobrze pokazuje, że kwoty zaraportowane w związku z Kodeksem Przejrzystości mogą się znacząco różnić od wartości świadczeń wykazywanych na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych. W żadnym wypadku więc nie można zakładać ich automatycznego odzwierciedlania w rozliczeniach podatkowych.

źróło: pulsmedycyny.pl